Sujeción impositiva de las personas físicas en un mundo globalizado

NOTA PRELIMINAR        17
PRÓLOGO        19
LISTA DE ABREVIATURAS        25
INTRODUCCIÓN
1.    ANTECEDENTES Y LAGUNAS DE CONOCIMIENTO. RELEVANCIA DE LA INVESTIGACIÓN        27
1.1.    Los obstáculos en el ámbito tributario originados por la globalización y la creciente movilidad de las personas físicas        27
1.2.    Tributación y migración: efectos y consecuencias a nivel internacional        30
2.    OBJETIVO Y METODOLOGÍA DE LA INVESTIGACIÓN        32
CAPÍTULO I
LA RESIDENCIA FISCAL. DEFINICIÓN TEÓRICA Y EVOLUCIÓN HISTÓRICA
1.    ETIMOLOGÍA Y DELIMITACIÓN DEL CONCEPTO EN LOS DIFERENTES ÁMBITOS DE LA LEY        35
2.    CONCEPTOS DE DOMICILIO Y RESIDENCIA        37
3.    PRINCIPIOS DE TRIBUTACIÓN INTERNACIONAL        39
3.1.    Principio de territorialidad        40
3.2.    Principio de residencia        41
3.3.    Principio de la ciudadanía o nacionalidad        43
3.4.    Personal diplomático, funcionarios y agentes de la Unión Europea        44
4.    DIFERENCIA ENTRE “NACIONALIDAD” Y “CIUDADANÍA”        45
CAPÍTULO II
DETERMINACIÓN DE LA RESIDENCIA FISCAL DE LAS PERSONAS FÍSICAS EN LA ESFERA INTERNACIONAL
1.    CARACTERIZACIÓN DE LOS PRINCIPALES CONVENIOS MODELO PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL        47
1.1.    Modelo de Convenio de la Organización de Cooperación y Desarrollo Económico (Versión 2017)        47
1.2.    Modelo de Convenio de la Organización de las Naciones Unidas (Versión 2021)        48
1.3.    Modelo de Convenio Tributario de los Estados Unidos de América (Versión 2016)        50
1.4.    Convenio entre los Países Nórdicos para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio        52
1.5.    Modelo de Convenio de la Asociación Latinoamericana de Integración        53
1.6.    Convenio Tipo de la Comunidad Andina        54
1.7.    Convenio para evitar la doble imposición internacional de la Comunidad del Caribe        56
2.    LA RESIDENCIA FISCAL EN LOS MODELOS DE CONVENIO        57
2.1.    Fundamentos y definiciones generales        57
2.2.    Definición del concepto de “Residencia fiscal”        59
2.3.    Puntos clave para la calificación de una persona física como beneficiaria del CDI según el MC OCDE y el MC ONU        65
2.3.1.    Calificación como residente de uno o de ambos Estados contratantes        65
2.3.2.    Sujeción a imposición (liable to tax)        67
2.3.3.    Exigencia del nexo personal (nexo persona-jurisdicción)        73
2.3.4.    Elegibilidad para ser calificado como beneficiario de las ventajas que aporta el CDI: persona calificada (Qualified person)        74
2.3.5.    Obligatoriedad de los CDI        77
2.4.    La problemática del concepto de “residencia fiscal” y las reglas de desempate según el MC OCDE, el MC ONU y sus Comentarios        77
2.4.1.    Consideraciones generales        77
2.4.2.    Las reglas de desempate        80
2.4.2.1.    Disposiciones generales        80
2.4.2.2.    Consideraciones en relación con la diferencia en los periodos fiscales en los dos Estados        81
2.4.2.3.    Análisis de las reglas de desempate        84
A)    El domicilio permanente        84
B)    El centro de intereses vitales        88
C)    La vivienda habitual        90
D)    Nacionalidad        92
2.5.    Convenio Multilateral de la OCDE para evitar la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios        93
3.    DIRECTIVA (UE) 2025/50 DEL CONSEJO        94
CAPÍTULO III
LA RESIDENCIA FISCAL DE LAS PERSONAS FÍSICAS EN ESPAÑA
1.    LA RESIDENCIA FISCAL EN LOS CONVENIOS PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL SUSCRITOS POR ESPAÑA        97
2.    ANÁLISIS DE LA NORMATIVA APLICABLE Y DE SU INTERPRETACIÓN POR PARTE DE LA DOCTRINA ADMINISTRATIVA Y JURISPRUDENCIAL        100
2.1    Antecedentes legislativos internos        100
2.2.    Análisis de la legislación aplicable y de su interpretación administrativa y jurisprudencial        104
2.2.1.    La residencia habitual en territorio español        104
2.2.1.1.    La presencia en territorio español por más de 183 días durante el año natural        105
2.2.1.2.    El núcleo principal o la base de las actividades o intereses económicos        110
2.2.1.3.    La presunción familiar: la residencia habitual del cónyuge e hijos menores de edad        121
2.2.1.4.    Diferencia entre la residencia y el domicilio fiscal        126
2.2.2.    Régimen fiscal especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español        134
2.2.3.    Residentes fiscales en España con residencia habitual en el extranjero        139
2.2.3.1.    Funcionarios públicos o titulares de cargo o empleo público españoles en el extranjero        139
2.2.3.2.    Opción para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea        140
2.2.3.3.    La prolongación de la condición de residente fiscal en los cambios de residencia habitual        142
A)    Cambio de residencia a un territorio considerado como paraíso fiscal        142
B)    Pérdida de la condición de contribuyente por cambio de residencia        150
ii)    Impuesto de salida según el artículo 95bis de la LIRPF        153
iii)    Pérdida de la condición de residente del socio que aplicó el régimen de diferimiento fiscal en operaciones de escisión, fusión o absorción y canje de valores cuando traslade su residencia a un Estado miembro de la Unión Europea, o del Espacio Económico Europeo        156
3.    CONTROVERSIAS ACTUALES GENERADAS POR LA RESIDENCIA FISCAL EN UN CONTEXTO GLOBALIZADO        157
3.1.    La acreditación de la residencia fiscal en otro Estado. El certificado de residencia fiscal y su problemática        157
3.2.    Simulación de la residencia fiscal        182
CAPÍTULO IV
VALORACIÓN DEL STATUS DE RESIDENTE Y DE LA CONDICIÓN DE CIUDADANO EN EL DERECHO COMPARADO
1.    CONSIDERACIONES PRELIMINARES        191
2.    PRINCIPIO DE RESIDENCIA        196
2.1.    Bulgaria: evolución desde el principio de ciudadanía al principio de residencia        196
2.1.1.    Notas históricas        196
2.1.2.    Legislación actual: concepto de residente        198
2.1.3.    La determinación de la residencia fiscal en los convenios de doble imposición internacional suscritos por Bulgaria        199
2.1.4.    Revisión de la doctrina jurisprudencial        203
2.2.    Francia        209
2.2.1.    Legislación interna        209
2.2.1.1.    Territorialidad        211
2.2.1.2.    Tributación conjunta y tributación individual        211
2.2.1.3.    Definición del concepto de “domicilio fiscal”        213
A)    Criterios personales        215
i)    Hogar (foyer) en Francia        215
ii)    Lugar de residencia (estancia) principal —séjour principal— en Francia        216
B)    Criterios profesionales        219
C)    Criterios económicos        221
D)    Aplicación de los criterios        224
2.2.2.    Aspectos internacionales        225
2.2.3.    La medida antielusión fiscal basada en la nacionalidad        230
2.3.    Rusia        232
2.3.1.    Legislación nacional de la Federación de Rusia        232
2.3.2.    Residencia fiscal en base a los CDI        235
2.3.3.    Modificaciones previstas para el periodo 2025-2029        242
2.4.    Colombia        244
2.4.1.    Evolución histórica del enfoque de tributación        245
2.4.2.    Legislación actual        251
2.4.3.    Comentario crítico sobre las controversias en relación con la sujeción impositiva de las personas físicas en Colombia        255
2.5.    Canadá        258
2.5.1.    Consideraciones generales        258
2.5.2.    Definición de los conceptos a través de la doctrina jurisprudencial. Normativa nacional y convenios de doble imposición        259
2.6.    India        269
2.6.1.    Consideraciones generales        269
2.6.2.    Residencia presunta (Deemed residence)        272
2.6.2.1.    Relevancia de la residencia en el año anterior        273
2.6.2.2.    Reglas técnicas para el cómputo de días        275
2.6.3.    Análisis crítico        275
2.7.    Reino Unido        279
2.7.1.    Disposiciones generales        279
2.7.2.    Pruebas automáticas del extranjero        290
2.7.3.    Pruebas automáticas del Reino Unido        292
2.7.4.    Prueba de vínculos suficientes        293
2.7.4.1.    Vínculos familiares        294
2.7.4.2.    Vínculo de alojamiento        296
2.7.4.3.    Vínculo laboral        297
2.7.4.4.    Vínculo de 90 días        297
2.7.4.5.    Vínculo con el país        297
2.7.5.    Profesiones especiales        298
2.7.6.    Domicilio: características y efectos en el ámbito fiscal        298
2.7.6.1.    Efecto del domicilio sobre la tributación        298
2.7.6.2.    Relevancia del domicilio entre los puntos de conexión a efectos fiscales        301
2.7.6.3.    Concepto de domicilio en el common-law        303
2.7.6.4.    Jurisprudencia en materia de domicilio        306
A)    Caso Forbes v Forbes 1854        306
B)    El caso Udny v Udny HL 1869        308
C)    Caso Winans v Fiscal general, encuestado 1904        309
D)    Caso Hartley and another v. Fuld and others 1967        310
E)    Caso Inland Revenue Commissioners v Bullock CA 1976        310
F)    Agulian and Another v Cyganik: CA 24 Feb 2006        311
G)    Caso Gaines-Cooper v HM Revenue and Customs 2007        312
H)    Caso Barlow Clowes International Ltd and Others contra Henwood [2008] EWCA Civ 377 2008        313
2.7.6.5.    Cambio de domicilio        314
2.7.7.    Tipos de domicilio        314
2.7.7.1.    Domicilio de origen        314
2.7.7.2.    Domicilio de dependencia        316
2.7.7.3.    Domicilio de elección        321
2.7.7.4.    Domicilio presunto: Deeemed domicile (Residentes considerados domiciliados) a efectos del Impuesto sobre la renta y el Impuesto sobre las ganancias patrimoniales        323
A)    Cambios en vigor desde 2017        324
B)    Domicilio presunto en el ámbito del Impuesto sobre sucesiones (Inheritance tax)         325
2.7.8.    Tributación sobre la base remitida (base derivada - remittance basis)        326
2.7.8.1.    Ley de Bases de Envío de Remesas y Finanzas de 2008        327
2.7.8.2.    La base remitida (remittance basis)        327
2.7.8.3.    Aplicación del régimen de bases remitidas (remittance basis)        328
2.7.8.4.    El cargo por la aplicación de bases remitidas (RBC)        328
2.7.9.    Reformas recientes en relación con el estatus del residente non-dom        332
3.    PRINCIPIO DE CIUDADANÍA        335
3.1.    Estados Unidos de América        335
3.1.1.    Obligación fiscal total por ciudadanía        335
3.1.2.    Pruebas legales para determinar los Estados Unidos como el Estado de residencia fiscal de una persona física        344
3.1.2.1.    Prueba de la tarjeta verde        344
3.1.2.2.    Prueba de presencia sustancial        345
3.1.3.    Anulación de los efectos de las pruebas de tarjeta verde o presencia sustancial        350
3.1.3.1.    Elección de primer año para ser tratado como residente el primer y el último año de residencia en el territorio de los Estados Unidos        351
A)    Primer año de residencia        351
B)    Último año de residencia        351
3.1.3.2.    Cónyuge no residente tratado como residente        352
3.1.3.3.    La regla de la “Conexión más estrecha con un país extranjero”        353
A)    Presupuestos necesarios        353
B)    Los conceptos de domicilio fiscal y vivienda habitual        354
i)    Domicilio fiscal        354
ii)    Vivienda habitual        355
iii)    Asignación temporal o indefinida        355
3.1.3.4.    Tratados fiscales        356
3.1.4.    Prueba de residencia “Bona Fide”        357
3.1.4.1.    Definición general        357
3.1.4.2.    Determinación        357
3.1.4.3.    Declaración a las autoridades extranjeras        358
3.1.4.4.    Acuerdos y Tratados Especiales        358
3.1.4.5.    Período ininterrumpido, incluido todo el año fiscal        358
3.1.4.6.    Residente de buena fe durante parte de un año        359
3.1.5.    Análisis crítico de las problemáticas resultantes del principio de ciudadanía en los EE.UU.        359
3.1.5.1.    Conflictos de residencia dual        359
3.1.5.2.    Tratamiento como residente y no residente en el mismo año fiscal        361
3.1.5.3.    Conflictos residencia-fuente        361
3.1.5.4.    Reconocimiento de los tratados internacionales        361
3.1.5.5.    La cláusula de reserva        362
3.1.5.6.    Las reglas de residencia anti-intervalo (residence anti-lapse rules)        363
3.2.    Filipinas        364
3.3.    Eritrea        366
CONCLUSIONES Y PROPUESTAS DE MEJORA
1.    RESUMEN DE LAS PRINCIPALES LIMITACIONES DEL USO DE LA RESIDENCIA FISCAL COMO CRITERIO ÚNICO DE SUJECIÓN IMPOSITIVA        370
2.    CONSIDERACIONES PREVIAS A NUESTRAS PROPUESTAS        375
3.    PROPUESTAS DE MEJORA        381
3.1.    España: eliminación de la doble no imposición por la renta mundial originada por la aplicación de regímenes de tributación parcial en el otro Estado        381
3.1.1.    Reserva al artículo 4 del MC OCDE        381
3.1.2.    Observación al artículo 4 del MC OCDE        382
3.2.    España: eliminación de la doble no imposición por la renta mundial a través de una modificación de la legislación nacional        382
3.3.    MC OCDE: eliminación de la expresión “se considerará residente únicamente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición” de la regla de desempate Nº 1        383
3.4.    Propuesta de unificación de la sujeción a impuestos a nivel internacional        384
3.4.1    Tributación del patrimonio y tributación directa de las rentas pasivas de las personas físicas        384
3.4.2    Tributación de las rentas del trabajo y de otras rentas activas de las personas físicas        385
3.4.3    Implantación del criterio de ciudadanía como una medida antielusión fiscal para las rentas residuales        386

REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS        387